Относно: Облагане на доходи от фотоволтаична система II

ОТНОСНО:  Прилагане на нормите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и осигурителното законодателство.

   В Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ …… постъпи Ваше запитване с вх. № 20-31-4/24.01.2022 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:

Посочвате, че сте физическо лице – собственик на фотоволтаична централа до 30 KW, присъединена и продаваща електрическа енергия на преференциална цена в мрежата на EVN. Имате сключен договор за изкупуване на електрическа енергия, произведена от възобновяеми източници с „ЕВН БЪЛГАРИЯ ЕЛЕКТРОСНАБДЯВАНЕ“ ЕАД и Договор за участие в специализирана балансираща група.

Нямате регистриран едноличен търговец съгласно Търговския закон. Издавате протоколи за закупената енергия и получавате фактури за направените разходи за достъп, балансиране и консумиране на ел. енергия.

Поставени са следните въпроси:

1. Как следва да се облага и декларира полученият доход от продажбата на електрическа енергия?
2. Трябва ли да се заплащат осигуровки, какви и колко, като се има предвид, че лицето е пенсионер?
3. Следва ли да се извърши регистрация и къде при извършване на тази дейност?
4. Как се заплащат дължимите данъци - на едногодишна база или ежемесечно?
5. Фактурите, които са получени за разход ще бъдат ли данъчно признати?

С оглед на представената фактическа обстановка и действащото към момента законодателство, изразявам следното становище:

В данъчните закони и в нормативната уредба по осигурителното законодателство не е регламентирано задължение на лицата за регистрация в търговския регистър или регистър Булстат. Следва да имате предвид изискванията на Закона за търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел (ЗТРРЮЛНЦ).

Съгласно чл. 4 от ЗТРРЮЛНЦ в търговския регистър и в регистъра на юридическите лица с нестопанска цел се вписват търговци, клонове на чуждестранни търговци, юридически лица с нестопанска цел и клоновете на чуждестранни юридически лица с нестопанска цел и свързаните с тях обстоятелства, за които е предвидено със закон, че подлежат на вписване.

На основание чл. 6, ал. 1 и 2 от ЗТРРЮЛНЦ всеки търговец и всяко юридическо лице с нестопанска цел са длъжни да поискат да бъдат вписани в търговския регистър, съответно в регистъра на юридическите лица с нестопанска цел, като заявят подлежащите на вписване обстоятелства и представят подлежащите на обявяване актове. Всяко лице, което е задължено да заяви вписване на обстоятелства или да представи актове в търговския регистър, трябва да извърши това в 7-дневен срок от настъпването на обстоятелството, съответно от приемането на акта, освен ако със закон е определен друг срок.

Агенцията по вписванията определя единен идентификационен код, наричан по-нататък "ЕИК", задължителен за търговците и техните клонове, клоновете на чуждестранните търговци, юридическите лица с нестопанска цел и техните клонове, клоновете на чуждестранните юридически лица с нестопанска цел, вписани в регистъра, както и в случаите по глава втора "а" (чл. 23, ал. 1 от ЗТРРЮЛНЦ).

По прилагане на данъчното законодателство:

В чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ като облагаеми по този закон доходи са посочени доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.

На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ местните физически лица имат задължение да подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от същия закон.

Вие извършавате продажба на електроенергия. Тази дейност е стопанска. Извършва се редовно и с цел реализиране на печалба. Доходът, реализиран от нея, следва да се определи като доход от търговска дейност. Страна-получател по сделките е електроразпределително дружество - търговец, поради което като физическо лице следва да бъдете определен като лице, извършващо стопанска дейност като търговец, независимо че не сте регистриран като едноличен търговец съгласно Търговския закон (ТЗ)

Търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1 от ТЗ е всяко физическо или юридическо лице, което по занятие извършва посочените в т. 1 - 15 на цитираната алинея сделки.  

Предвид изложеното, дефинирането на едно физическо лице като търговец не следва да се обвързва единствено с наличието или липсата на регистрация по реда на ТЗ.

Ако физическото лице осъществява търговски сделки, не е от значение дали то е манифестирало или не участието си в тях като едноличен търговец.

Съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ по реда на чл. 26 ал. 1-6 се облагат доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ, но не е регистрирано като едноличен търговец. 

Облагаемата годишна данъчна основа за доход от стопанска дейност като търговец се определя по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ и се декларира в приложение № 2 „Доходи от стопанска дейност като едноличен търговец” към годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 от ЗДДФЛ. Данъчната ставка е 15%.

Данъкът е дължим на годишна основа до 30.06 на годината, следваща годината на придобиване на дохода.

На основание чл. 43, ал. 8 от ЗДДФЛ лицата, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на ТЗ, включително едноличните търговци, както и физическите лица в случаите по чл. 29а правят авансови вноски при данъчна ставка 15 на сто при условията и по реда на ЗКПО.

Видът на авансовите вноски се определя съгласно правилата на чл. 83 от ЗКПО. Данъчно задължените лица, чиито нетни приходи от продажби за годината преди предходната година (2020г.) не превишават 300 000 лв. не са задължени да правят авансови вноски, но при желание могат да правят тримесечни авансови вноски на основание чл. 83, ал. 3 от ЗКПО.

В случай че данъчно задължено лице иска да внася тримесечни авансови вноски за 2022 г., то следва да ги определи по реда на чл. 87 и да подаде декларация по образец по чл. 87а от ЗКПО в срок от 1 март до 15 април на същата година. Сроковете за внасяне на тримесечните авансови вноски са регламентирани с разпоредбата на чл. 90 от ЗКПО.

Срокът за подаване на ГДД към момента е от 01.03 до 30.06 на годината, следваща годината на придобиване на дохода. За реализирания от Вас доход през 2021 г. следва да подадете ГДД от 01.03. до 30.06.2022 г.

Годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ се определя като облагаемият доход по чл. 26, формиран по реда на ЗКПО за данъчната година, се намали с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка по реда на Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице. 

Определянето на данъчна основа по чл. 26 от ЗДДФЛ е обвързано с определяне на данъчен финансов резултат, получен като счетоводният финансов резултат се преобразува за данъчни цели по реда на ЗКПО.

Лицата, извършващи дейност като търговци  следва да водят счетоводство, спазвайки изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти.

Всички заплатени разходи за пренос, достъп и балансиране на разпределена енергия, които са във връзка с дейността и са документално обосновани ще бъдат данъчно признати. 

Не се признават за данъчни цели следните счетоводни разходи (чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО):

1. разходи, несвързани с дейността;
2. разходи, които не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО.

Счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция.

Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват (чл. 10, ал.1 и ал. 2 от ЗКПО).

В чл. 11 от ЗКПО е регламентирано, че разходите, определени като задължителни с нормативен акт, се признават за данъчни цели и не се облагат с данък върху разходите, освен когато в този закон е предвидено друго.

Съгласно чл. 36е, ал. 5 от Закона за енергетиката, за целите на данъчното облагане внесените във фонда вноски се признават за текущи разходи за дейността.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Упражняването на трудова дейност е в основата за осигуряването на лицата за част или всички покрити от държавното обществено осигуряване социални рискове. Обвързването на осигуряването с полагането на труд е изведено в чл. 10, ал. 1 от КСО, който гласи, че осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.

В КСО и подзаконовите му актове липсва легална дефиниция на понятието "трудова дейност". За целите на осигуряването достатъчно е дадено лице да попадне в кръга на задължително осигурените лица по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса като упражняващо дейност на някое от посочените основания, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за същото.

На основание чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО (посл. изм. ДВ, бр. 102 от 2018 г., в сила от 01.01.2019 г.) задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт (за фонд „Пенсии“) са:

- лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност;

- лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).

- регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители.

По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство, а на които е отпусната пенсия, се осигуряват за държавното обществено осигуряване по свое желание (чл. 4, ал. 4 и 6 от КСО).

На основание чл. 6, ал. 2, т. 1 и 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност.

Осигурителните вноски са за тяхна сметка и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година. Окончателният размер на месечния осигурителен доход за тези лица се определя за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година и въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, като не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 8 и 9 от КСО).

Здравното осигуряване на горепосочените лица се провежда по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Тези лица се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определен със ЗБДОО, и окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.

В ЗЗО липсва разпоредба, аналогична на чл. 4, ал. 6 от КСО, която да дава възможност за изключване на лицата, на които е отпусната пенсия, от кръга на задължително здравно осигурените лица. Следователно, лицата, упражняващи трудова дейност по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО, подлежат на задължително здравно осигуряване на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО,  включително и когато имат отпусната пенсия, независимо от нейния вид.

Лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се осигуряват по ред, определен с Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ). Задължението им за осигуряване възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване (чл. 1, ал. 1 от НООСЛБГРЧМЛ).

При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец („Декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице“ – обр. ОКд-5 (декларация обр. ОКд-5)) от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

Съгласно чл. 1, ал. 3 и 4 от НООСЛБГРЧМЛ самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО определят вида на осигуряването си с декларация по образец, утвърден от изпълнителния директор на НАП (декларация обр. ОКд-5). Декларацията се подава в компетентната териториална дирекция на НАП в 7-дневен срок от започването или от възобновяването на трудовата дейност. Когато декларацията е подадена извън 7-дневния срок, самоосигуряващото се лице подлежи на осигуряване през съответната календарна година само за инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт. Видът на осигуряването може да се променя за всяка календарна година с подаване на декларация по ал. 3 от 1 до 31 януари на съответната календарна година. При прекъсване и възобновяване на съответната трудова дейност, както и при започване на друга трудова дейност през календарната година, самоосигуряващото се лице не може да променя вида на осигуряването.

Самоосигуряващите се лица по КСО, на които е отпусната пенсия, се осигуряват социално по предвидения с наредбата ред, по свое желание, изразено, както следва: за лицата, които започват трудова дейност след като им е отпусната пенсия - с подаване на декларация по ал. 2; в тези случаи осигуряването възниква от датата, на която е подадена декларацията (чл. 1, ал. 6, т. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

Предвид изложеното в запитването и цитираните разпоредби, Вие е следвало да подадете декларация обр. ОКд-5 в 7-дневен срок от започване на дейността, независимо от това дали желаете да се осигурявате за фондовете на държавното обществено осигуряване или не, или ще внасяте само задължителните здравноосигурителни вноски.

На основание чл. 5, ал. 4 от КСО осигурителите, осигурителните каси, самоосигуряващите се лица и работодателите периодично представят в Националната агенция за приходите данни за:

1. осигурителния доход, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, Учителския пенсионен фонд, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, вноските за фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите", дните в осигуряване и облагаемия доход по Закона за данъците върху доходите на физическите лица - поотделно за всяко лице, подлежащо на осигуряване (декларация образец № 1);
2. декларация за сумите за дължими осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, Учителския пенсионен фонд, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, вноските за фонд "Гарантирани вземания на работниците и служителите" и данък по ЗДДФЛ. Декларация за сумите за осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и за допълнителното задължително пенсионно осигуряване се подава и за лицата по чл. 4, ал. 5 и 9 (декларация образец № 6).

Съдържанието, сроковете, начинът и редът за подаване и съхраняване на декларациите по чл. 5, ал. 4 от КСО се определят с наредба, издадена от министъра на финансите, съгласувано с управителя на Националния осигурителен институт            (Наредба № Н-13 от 17 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (Наредба № Н-13/2019 г.)).

На основание чл. 2, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-13/2019 г. самоосигуряващите се лица или упълномощени от тях лица подават в компетентната териториална дирекция на НАП декларации по образец № 1 и 5, в които вписват ЕИК по БУЛСТАТ/ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ).

Самоосигуряващите се лица и лицата по чл. 4, ал. 9 от КСО или упълномощени от тях лица подават в компетентната териториална дирекция на НАП декларация образец № 6, в която вписват ЕГН, ЛНЧ, личен номер или служебен номер, издаден от НАП за самоосигуряващи се лица и за лицата по чл. 4, ал. 9 от КСО (чл. 2, ал. 2, т. 1 от Наредба № Н-13/2019 г.).

Съгласно цитираната нормативна уредба, ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ е необходим при попълване на:

- „Декларацията за регистрация на самоосигуряващо се лице“ (обр. ОКд-5) при започване, прекъсване и възобновяване на дейността и за избор на вида на осигуряване;

- Декларация образец № 1 „Данни за осигуреното лице“ и Декларация обр. № 5 „Авансово внесени социални и здравноосигурителни вноски“ за подлежащото на осигуряване лице, за периодите (месеците) на упражняваната от тях  трудова дейност.

Липсата на ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ  не е пречка за подаване на декларация образец № 6 „Данни за дължими вноски и данък по чл. 42 от ЗДДФЛ“, в която се вписва ЕГН на лицето, както и за внасяне на осигурителните вноски, тъй като съгласно чл. 2, ал. 1 от НООСЛБГРЧМЛ самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО, внасят осигурителните вноски по съответната сметка на компетентната  териториална дирекция на НАП поотделно за всеки месец, като в документите за внасянето им се попълва ЕГН, ЛН, ЛНЧ или служебен номер, издаден от НАП.

Съгласно указанията за попълване на декларации обр. № 1 и 5 при попълване на декларация обр. № 1 в т. 12 „Вид осигурен“, а на декларация обр. № 5 в т. 10. „Вид осигурен“ се вписва в две позиции код 12 - за самоосигуряващите се, без обхванатите от код 13 и 22, независимо дали са осигурени за фондовете на държавното обществено осигуряване и за здравно осигуряване или само за здравно осигуряване.

Предвид изложеното, за упражняваната дейност като търговец без регистрация в Търговския регистър и като лице, което подлежи на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, за Вас възниква задължение за внасяне на осигурителни вноски и деклариране на данни по гореописания ред като самоосигуряващо се лице, тъй като попадате в кръга на лицата по чл. 4, ал. 3 т. 2 от КСО. С оглед факта, че имате отпусната пенсия, Вие можете да изберете дали да се осигурявате за държавното обществено осигуряване, но здравноосигурителни вноски дължите по гореописания ред.

Обръщам Ви внимание и на разпоредбата на чл. 40, ал. 1, т. 6 и ал. 7 от ЗЗО според която за лицата, получаващи доходи на различни основания, посочени в чл. 40, ал. 1, т. 1, 2, 2а, 3, 4 и 5 от ЗЗО, вноските се внасят върху сбора от осигурителните доходи и в предвидените за тях срокове по реда, определен в чл. 4а, ал. 6 и чл. 6, ал. 11 от КСО, но върху не повече от максималния месечен осигурителен доход, определен със ЗБДОО, като се спазва следната последователност:

1. Пенсии от държавното обществено осигуряване или от професионален пенсионен фонд (без добавките към тях);
2. Доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10;
3. Осигурителен доход като морски лица;
4. Осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
5. Доходи за работа без трудово правоотношение.

Относно дължимите осигурителни вноски за м. декември 2021 г., Ви уведомявам следното:

Минималният месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица е в размер на 650 лв., определен в чл. 9, т. 2 от ЗБДОО за 2021 г. Размерът на задължителната здравноосигурителна вноска е 8 на сто съгласно чл. 2 от Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса за 2021 г.

Вноски за фондовете на държавното обществено осигуряване за м. декември 2021 г. не дължите, тъй като за лицата, които започват трудова дейност след като им е отпусната пенсия, осигуряването възниква от датата, на която е подадена декларация обр. ОКд-5, каквато към момента Вие не сте подал (основание от чл. 1, ал. 6, т. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

Като търговец без регистрация в Търговския регистър и лице, което подлежи на облагане по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, тъй като нямате издаден ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ Вие ще може да подадете само декларация образец № 6 в срока за подаване на годишната данъчна декларация, съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от Наредба № Н-13/2019 г.