Относно: Третиране на незакрити вземания и задължения на починал клиент на кантора по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

 ОТНОСНО: Третиране на незакрити вземания и задължения на починал клиент на кантора по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

 В Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ ……. постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 96-00-33/20.02.2023 г.

Изложена е следната фактическа обстановка:

Клиент на счетоводната кантора, който е собственик на едноличен търговец (ЕТ) и ЕООД, е починал на 13.05.2022 г. Наследниците му официално са се отказали от наследство след неговата смърт. Счетоводната кантора има незакрити разчети като вземания и задължения с ЕТ и с ЕООД.

Задавате въпросите:

1. Как следва да се постъпи в създалата се ситуация?
2. След като ЕТ не съществува вече, може ли да се отпишат през 2022 г. съществуващите вземания и задължения, въпреки че не е изтекъл давностният срок? А при ЕООД?
3. Трябва ли да се коригира финансовият резултат в Годишната данъчна декларация (ГДД) с отписаните суми?

С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:

Видно от изложената фактическа обстановка собственикът на ЕТ и на ЕООД е починал на 13.05.2022 г. и неговите наследници официално са се отказали от наследството след неговата смърт. Счетоводната кантора има незакрити разчети като вземания и задължения с ЕТ и с ЕООД.

Нито вземанията, нито задълженията могат да съществуват безкрайно в счетоводните регистри на лицата. Данъчното регулиране на съществуващите задължения е уредено в чл. 46 от ЗКПО. При определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която настъпи едно от обстоятелствата, изрично изброени в чл. 46, ал. 1, т. 1 до т. 6 от ЗКПО. Следователно в годината на настъпване на някое от визираните обстоятелства в тази разпоредба, вие ще сте задължени да преобразувате финансовия си резултат.

В чл. 46 ал. 1, т. 5 от ЗКПО е предвидено преобразуване на счетоводният финансов резултат, като той се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице в годината, в която въпреки че не е изтекъл давностният срок за задълженията, те са погасени по силата на закон.

Данъчното третиране на висящите вземания също е регламентирано в ЗКПО  - чл. 34 и чл. 37. Съобразно чл. 37, ал.1, т. 5 от ЗКПО непризнатите за данъчни цели разходи от отписване на вземания по реда на чл. 34 се признават за данъчни цели в годината, в която преди изтичане на давностния срок вземанията са погасени по силата на закон.

Цитираните разпоредби, касаещи съществуващите вземания и задължения, са сходни и могат да се приложат в случай на смърт на кредитор или длъжник физическо лице, включително и в качеството му на собственик на ЕООД или ЕТ, когато съответното предприятие се прекратява по силата на Търговския закон (ТЗ).

ЕТ е правен субект, различен от физическото лице, което го е образувало, но когато почине физическото лице и наследниците са се отказали да приемат наследството, в правния мир няма субект, който да е приемник на задълженията и вземанията на починалото лице и е логично те да се погасят по силата на закон.

Необходимо е да се съобрази, че регулирането на задълженията е задължително в годината, в която възникне това обстоятелство, докато при третиране на вземанията Вие може да изберете в коя година да ги отпишете.

В настоящия случай може да се приложи и обстоятелството, предвидено в  т. 6 на чл. 37, ал. 1 от ЗКПО - непризнатите за данъчни цели разходи от отписване на вземания по реда на чл. 34 да се признаят за данъчни цели при заличаване на длъжника, когато вземането или част от него е останало неудовлетворено - признава се до размера на неудовлетворената част.

Основната правна последица от осъществяването на производството по ликвидация на търговско дружество (ТД) и заличаването му от търговския регистър (ТР) е, че то престава да съществува като субект в правната действителност. Заличаването в ТР е предвидено по закон като финален етап от процедурата по прекратяване. То важи за всички лица от момента на оповестяване на вписването.

Когато вписан в Търговския регистър търговец по една или друга причина не извършва дейност, липсва изрично законово задължение да се прекратява и заличава от Търговския регистър. Докато не се впише заличаване в търговския регистър, той съществува.

Съгласно чл. 157, ал.1 от ТЗ дружеството, в което капиталът се притежава от едно физическо лице, се прекратява със смъртта му, ако не е предвидено друго или наследниците не поискат да продължат дейността. Прекратяването на едно търговско дружество (ТД) не е равнозначно на заличаването му като правен субект, тъй като се поражда необходимостта от изпълнение на задълженията и събиране на вземанията му по сключените договори и разпределение на неговото имущество. Законодателят е предвидил задължителна процедура, която да предхожда заличаването на юридическо лице (ЮЛ) - търговец от правния мир, чрез извършване на съответното вписване в ТР (дори и на прекратяване по силата на закона) и това е процедурата по ликвидация.

Наследниците на починалото физическо лице - едноличен собственик на капитала на ЕООД по аналогия на правната уредба на последиците от смъртта на едноличния търговец – чл. 60а, т.2 от ТЗ, са задължени в 7 - дневен срок от смъртта на физическото лице да подадат заявление за вписане на прекратяването в търговския регистър - чл. 6, ал. 1 от Закона за търговския регистър (ЗТР). Длъжностното лице по регистрацията може да назначи ликвидатор и да определи срок за ликвидация - арг. от чл. 266, ал. 2 ТЗ. В конкретния случай е налице отказ от наследство от наследниците, но интересите на кредиторите на процесното дружество също следва да бъдат защитени.

Ако не се подаде заявление за вписване на прекратяване на дружеството поради смъртта на физическото лице, длъжносното лице по регистрацията не може служебно, по своя инициатива да процедира. При бездействие на наследниците, като правен изход остава предявяването на иск по чл. 29, ал. 1 от ЗТР - всяко лице, което има правен интерес, както и прокурорът, може да предяви иск за установяване на несъществуване на вписано обстоятелство. За да бъде заличено дружеството, е необходимо да е влязло в сила решение, което се изпраща служебно на Агенцията по вписванията, за да бъде вписано в партидата на прекратеното ЕООД и да започне производство по принудителна ликвидация.

Друга възможност за прекратяване на дружеството е по иск на прокурора, което е предвидено в чл. 155, т. 3 ТЗ - ако в продължение на три месеца дружеството няма вписан управител.

Прекратяването не настъпва по силата на закона, а е резултат на последователно осъществяване на поредица юридически факти, каквито не са настъпили в случая. Щом липсва вписано решение за прекратяване на търговското дружество, то съществува в правния мир и не може да се приложи хипотезата заличаване на длъжника.

Вследствие гореизложеното счетоводната кантора може да приложи чл. 46, ал. 1, т. 5 и чл. 34, във вр. с чл. 37, ал. 1 , т. 5 от ЗКПО за вземанията си и задълженията от ЕТ на починалото физическо лице. По отношение вземанията от и задълженията към ЕООД, чийто собственик е починал, докато това дружество не е заличено в ТР не може да се възползвате от изключенията, предвидени в чл. 37 и чл. 46 от ЗКПО.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно – осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.